- 사실관계
가. 원고는 2018. 5. 3. 경매절차에서 충남 서천군 소재 공장용지 및 그 지상 공장건물(이하 ‘이 사건 부동산’이라 한다)과 공장의 기계기구를 485,000,000원에 매수한 후, 2019. 3. 29. 원고의 동생이 최대주주 겸 대표자로 있는 주식회사 OO(이하 ‘OO’이라 한다)에 이를 490,000,000원에 양도하였다.
나. 원고는 2019. 5. 7. 피고에게 이 사건 부동산의 취득가액을 485,000,000원, 양도가액을 490,000,000원으로 하여 이 사건 부동산 양도에 따른 양도소득세를 신고하였다.
다. 피고는 이 사건 부동산의 양도 당시 시가를 감정평가액 628,071,250원으로 산정한 다음, 원고가 특수관계인인 OO에 이 사건 부동산을 시가보다 낮은 가격으로 양도하였다고 보아, 구 소득세법(2019. 12. 31. 법률 제16834호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제101조 제1항의 부당행위계산 부인 규정을 적용하여 2020. 11. 5. 원고에게 2019년 귀속 양도소득세 98,169,070원(가산세 포함)을 경정․고지하였다(이하 ‘이 사건 처분’이라 한다).
- 쟁점
이 사건의 쟁점은 개인인 본인은 직접 출자하지 아니한 채 그와 구 국세기본법 시행령상의 친족관계 또는 경제적 연관관계에 있는 자만이 법인의 발행주식총수 30% 이상을 출자한 경우, 본인이 법인의 경영에 대하여 지배적인 영향력을 행사하는 관계에 있어야만 해당 법인을 구 소득세법 제101조 제1항의 ‘본인의 특수관계인’으로 인정할 수 있는지 여부이다.
- 원심 판결의 요지[광주고등법원 2022. 10. 12. 선고 (전주)2022누1307 판결]
가. 원고 주장의 요지
조세법률주의상 구 소득세법 제101조 제1항, 제5항은 경정결정인 이 사건 처분의 근거가 될 수 없고, 부당행위로 실지거래가액을 인정할 수 없는 경우에도 구 소득세법 제114조 제2항 내지 제7항에 따른 경정절차를 거쳐야 하므로, 구 소득세법 시행령 제176조의2 제1항, 제3항 제2호에 따라 둘 이상의 감정평가업자가 평가한 것으로 신빙성이 있는 감정가액의 평균액을 기준으로 양도소득세를 산정하여야 한다.
나. 판단
-
양도소득에 관한 구 소득세법 제101조 제1항에 정한 부당행위계산이란, 거주자가 특수관계에 있는 자와의 거래에서 정상적인 경제인의 합리적인 방법에 의하지 않고 구 소득세법 시행령 제167조 제3항 각호에 열거된 거래형태를 빙자하여 남용함으로써 조세부담을 부당하게 회피하거나 경감시켰다고 하는 경우에 과세권자가 이를 부인하고 법령에 정한 방법에 의하여 객관적으로 타당해 보이는 양도소득이 있는 것으로 의제하는 제도로서(대법원 2017. 1. 25. 선고 2016두50686 판결 등 참조), 실질과세 원칙을 구체화하여 공평 과세를 실현하고자 하는 데에 그 입법 취지가 있다(대법원 1997. 2. 14. 선고 95누13296 판결 등 참조).
-
구 소득세법 제101조 제5항에서 대통령령에서 정할 것을 위임한 ‘부당행위계산에 필요한 사항’에는 부당행위계산 기준이 포함되고, 이러한 부당행위계산 부인에 필요한 기준에는 양도자산의 ‘시가’에 관한 평가 규정이 포함된다. 이러한 위임에 따라 구 소득세법 시행령 제167조 제3항 제1호는 “특수관계인에게 시가보다 낮은 가격으로 자산을 양도한 때”, 즉 저가양도행위를 부당행위의 유형 중 하나로 규정하고 있으므로, 이러한 경우 과세관청은 이를 부인하고 그 행위 또는 계산과 관계없이 법령이 정하는 방법으로 양도소득을 새로이 계산할 수 있게 된다(대법원 2020. 6. 18. 선고 2016두43411 전원합의체 판결 참조). 나아가 구 소득세법 시행령 제167조 제5항은 구 소득세법 시행령 제167조 제3항을 적용함에 있어서 시가는 상속세 및 증여세법 제60조부터 제66조의 규정을 준용하여 평가한 가액에 의한다고 정하고 있으므로, 저가양도 여부를 판단하는 기준으로서 양도자산의 ‘시가’는 상속세 및 증여세법의 위 규정들을 적용하여 평가함이 타당하다. 그리고 구 소득세법 제92조 제2항1은 부당행위계산에 관한 구 소득세법 제101조를 양도소득금액 계산 근거규정 중 하나로 명시하고 있으므로, 구 소득세법 제101조 제1항, 제5항에 따라 새로이 계산된 양도소득금액을 기초로 산정한 양도소득세를 부과하는 것이 조세법률주의에 위반된다고 볼 수도 없다.
-
따라서 구 소득세법 시행령 제167조 제5항에 따라 준용되는 구 상속세 및 증여세법(2020. 12. 22. 법률 제17654호로 개정되기 전의 것) 제60조 및 같은 법 시행령 제49조 제6항에 따라 평가한 이 사건 부동산의 시가를 토대로 양도소득금액을 새로이 계산하여 내린 이 사건 처분에는 어떠한 하자가 있다고 보기 어려우므로, 원고의 주장은 받아들이지 아니한다.
-
한편 원고는 이 법원에 이르러 자신은 주식회사 OO의 주주인 적이 없고, 임·직원으로 근무한 사실도 없는 등 위 회사의 경영에 대해 지배적인 영향력을 행사한 바 없으므로, 이 사건 부동산 양도거래를 구 소득세법 제101조 제1항에서 정한 특수관계인과의 거래로 보는 것은 부당하다고 주장한다.
살피건대, 구 소득세법 시행령 제98조 제1항은 구 소득세법 제101조 제5항의 위임을 받아 “제101조에서 ‘특수관계인’이란 국세기본법 시행령 제1조의2 제1항, 제2항 및 같은 조 제3항 제1호에 따른 특수관계인을 말한다.”고 규정하고 있고, 국세기본법 시행령 제1조의2 제1항은 본인과 ‘6촌 이내 혈족’, ‘4촌 이내 인척’ 등을 친족관계에 있는 특수관계인으로 열거하면서, 같은 조 제3항 제1호 가목에서 본인이 친족관계에 있는 자를 통하여 법인의 경영에 대하여 지배적인 영향력을 행사하고 있는 경우 그 법인 또한 특수관계인으로 정하되, 같은 조 제4항 제1호 가목에서 위 제3항 제1호 가목을 적용할 때, 영리법인인 경우 법인의 발행주식총수 또는 출자총액의 30% 이상을 출자한 경우 해당 법인의 경영에 대하여 지배적인 영향력을 행사하고 있는 것으로 본다고 규정하고 있다. 위와 같은 법률 및 시행령 규정의 문언과 체계에 비추어 보면, 본인과 국세기본법 시행령 제1조의2 제1항에서 정한 친족관계에 있는 자가 주주 또는 출자자로서 해당 법인의 발행주식총수 30% 이상을 출자한 경우에는 본인이 해당 법인의 경영에 대해 지배적인 영향력을 행사하고 있는 것으로 보아야 한다. 제1심에 제출된 증거들에 의하면, 주식회사 OO은 원고와 국세기본법 시행령 제1조의2 제1항에서 정한 친족관계에 있는 동생과 그 배우자가 합계 발행주식총수의 100%를 출자한 법인인 사실이 인정되므로, 주식회사 OO은 원고와의 관계에서 국세기본법 시행령 제1조의2에서 정한 특수관계인으로 보아야 한다.
뿐만 아니라 위와 같은 주식회사 OO의 주주구성과 거래 상대방, 양도가액(시가의 약 78% 2), 거래시점 등에 비추어 위 양도거래가 경제적 합리성을 결여한 비정상적인 것으로 보이는 점 등을 종합하여 보면, 위 의제규정에 의하지 않더라도 주식회사 OO은 원고가 직접 또는 친족관계에 있는 자를 통하여 그 경영에 대하여 지배적인 영향력을 행사하고 있는 법인으로서 국세기본법 시행령 제1조의2 제3항 제1호 가목에 따른 특수관계인에 해당한다고 인정할 수 있으므로(원고는 제1심에서는 주식회사 OO과의 이 사건 부동산 양도거래가 구 소득세법 제101조 제1항에서 정한 특수관계인과의 거래에 해당함을 전제로 양도소득세 산정방식의 하자에 관하여만 다투었다가 당심에 이르러 이러한 주장을 ‘여론(餘論)’으로 추가하였다), 원고의 이 부분 주장도 받아들이지 아니한다.
- 대상 판결의 요지
가. 관련 규정과 법리
구 소득세법 제101조 제1항은 “납세지 관할 세무서장 또는 지방국세청장은 양도소득이 있는 거주자의 행위 또는 계산이 그 거주자의 특수관계인과의 거래로 인하여 그 소득에 대한 조세 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 거주자의 행위 또는 계산과 관계없이 해당 과세기간의 소득금액을 계산할 수 있다.”라고 하여 양도소득의 부당행위계산 부인에 대하여 규정하고, 구 소득세법 제101조 제5항 및 그 위임에 따른 구 소득세법 시행령 제98조 제1항은 ‘구 소득세법 제101조에서 특수관계인이란 국세기본법 시행령 제1조의2 제1항, 제2항 및 같은 조 제3항 제1호에 따른 특수관계인을 말한다.’고 규정하고 있다.
특수관계인의 범위에 관한 구 국세기본법 시행령(2023. 2. 28. 대통령령 제33276호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제1조의2는 제1항에서 친족관계를, 제2항에서 경제적 연관관계를 각각 규정하고, 제3항 제1호는 본인이 개인인 경우의 경영지배관계를 규정하면서 (가)목에서 ‘본인이 직접 또는 그와 친족관계 또는 경제적 연관관계에 있는 자를 통하여 법인의 경영에 대하여 지배적인 영향력을 행사하고 있는 경우 그 법인’을, (나)목에서 ‘본인이 직접 또는 그와 친족관계, 경제적 연관관계 또는 (가)목의 관계에 있는 자를 통하여 법인의 경영에 대하여 지배적인 영향력을 행사하고 있는 경우 그 법인’을 각각 들고 있다. 그리고 구 국세기본법 시행령 제1조의2 제4항은 ‘제3항 제1호 각목 등의 규정을 적용할 때 다음 각호의 구분에 따른 요건에 해당하는 경우 해당 법인의 경영에 대하여 지배적인 영향력을 행사하고 있는 것으로 본다.’고 규정하면서, 제1호에서 영리법인인 경우에 대하여 (가)목으로 ‘법인의 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 30 이상을 출자한 경우’를, (나)목으로 ‘임원의 임면권의 행사, 사업방침의 결정 등 법인의 경영에 대하여 사실상 영향력을 행사하고 있다고 인정되는 경우’를 각각 들고 있다.
위와 같은 관련 규정의 문언 내용과 체계, 조세법규에 대한 엄격해석의 원칙 등을 종합하여 보면, 개인인 본인은 직접 출자하지 아니한 채 그와 구 국세기본법 시행령상의 친족관계 또는 경제적 연관관계에 있는 자가 법인의 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 30 이상을 출자한 경우 그 법인을 ‘본인과 경영지배관계에 있는 특수관계인’으로 인정할 수는 있으나, 이러한 경우에도 본인이 해당 법인의 경영에 대하여 지배적인 영향력을 행사하는 관계에 있어야만 해당 법인을 구 소득세법 제101조 제1항의 부당행위계산 부인 대상에 관한 본인의 특수관계인으로 인정할 수 있다.
나. 원심의 판단
원심은 본인과 구 국세기본법 시행령상의 친족관계에 있는 자(이하 ‘친족관계자’라 한다)가 주주로서 해당 법인 발행주식총수의 100분의 30 이상을 출자한 경우에는 본인이 해당 법인의 경영에 대해 지배적인 영향력을 행사하고 있는 것으로 보아야 한다고 전제한 다음, OO은 원고의 동생 부부가 발행주식총수 전부를 출자한 법인이라는 이유만으로 원고와의 관계에서 구 국세기본법 시행령 제1조의2에서 정한 특수관계인에 해당한다고 판단하였다.
다. 대법원의 판단
-
먼저, 관련 법리와 기록에 비추어 살펴보면, 원심의 판단 중 본인이 반드시 직접 법인에 출자하지 않더라도 해당 법인을 경영지배관계로 인한 본인의 특수관계인으로 인정할 수 있다고 전제한 부분은 정당하고, 거기에 특수관계인의 요건에 관한 법리를 오해한 잘못이 없다.
-
그러나 원심의 판단 중 친족관계자가 해당 법인 발행주식총수의 100분의 30 이상을 출자하였다는 사유만으로 해당 법인이 곧바로 본인의 특수관계인으로 인정된다는 부분은 다음과 같은 이유에서 그대로 수긍하기 어렵다.
가) 본인이 아니라 친족관계자가 주주로서 해당 법인 발행주식총수의 100분의 30 이상을 직접 출자한 경우에는 구 국세기본법 시행령 제1조의2 제4항 제1호 (가)목에 따라 해당 법인의 경영에 대한 친족관계자의 지배적인 영향력 행사를 인정할 수 있을 뿐, 그러한 사정만으로 곧바로 본인이 친족관계자를 통하여 그 법인의 경영에 대하여 지배적인 영향력을 행사한다고까지 인정하기는 어렵고, 이에 대해서는 과세관청이 별도로 증명하여야 한다.
나) 나아가 원심이 부가적인 판단을 하면서 든 OO의 주주 구성과 거래상대방, 시가 대비 양도가액, 거래시점 등의 사정은 이 사건 부동산의 양도가 경제적 합리성을 결여하였는지 여부를 판단하는 근거가 될 수는 있을지언정, 이를 근거로 원고가 직접 또는 친족관계자를 통하여 OO의 경영에 대하여 지배적인 영향력을 행사하고 있다는 점을 인정하기에는 부족하다.
- 그런데도 원심은 이와 달리 그 판시와 같은 이유만으로 OO이 원고의 특수관계인에 해당한다고 보아 이 사건 처분이 적법하다고 판단하였다. 이러한 원심의 판단에는 구 국세기본법 시행령 제1조의2 제3항, 제4항에서 정한 경영지배관계로 인한 특수관계인의 해석과 적용에 관한 법리를 오해하여 판결에 영향을 미친 잘못이 있다.
- 대상 판결에 대하여
가. 관련 규정
구 국세기본법 시행령(2023. 2. 28. 대통령령 제33276호로 개정되기 전의 것)
제1조의2(특수관계인의 범위)
① 법 제2조 제20호 가목에서 "혈족ㆍ인척 등 대통령령으로 정하는 친족관계"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 관계(이하 "친족관계"라 한다)를 말한다.
1. 6촌 이내의 혈족
2. 4촌 이내의 인척
3. 배우자(사실상의 혼인관계에 있는 자를 포함한다)
4. 친생자로서 다른 사람에게 친양자 입양된 자 및 그 배우자ㆍ직계비속
③ 법 제2조 제20호 다목에서 "주주ㆍ출자자 등 대통령령으로 정하는 경영지배관계"란 다음 각 호의 구분에 따른 관계(이하 "경영지배관계"라 한다)를 말한다.
1. 본인이 개인인 경우
가. 본인이 직접 또는 그와 친족관계 또는 경제적 연관관계에 있는 자를 통하여 법인의 경영에 대하여 지배적인 영향력을 행사하고 있는 경우 그 법인
나. 본인이 직접 또는 그와 친족관계, 경제적 연관관계 또는 가목의 관계에 있는 자를 통하여 법인의 경영에 대하여 지배적인 영향력을 행사하고 있는 경우 그 법인
④ 제3항 제1호 각 목, 같은 항 제2호 가목부터 다목까지의 규정을 적용할 때 다음 각 호의 구분에 따른 요건에 해당하는 경우 해당 법인의 경영에 대하여 지배적인 영향력을 행사하고 있는 것으로 본다.
1. 영리법인인 경우
가. 법인의 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 30 이상을 출자한 경우
나. 관련 판결
대법원 2021. 5. 7. 선고 2020두49324 판결은 화장품 제조업 등을 하는 甲 주식회사가 그 회사 임원 乙의 배우자 丙과 자녀들(이하 ‘丙 등’이라 한다)로부터 丁 주식회사의 주식 전부를 취득함으로써 구 지방세기본법(2016. 12. 27. 법률 제14474호로 전부 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제47조 제2호에서 정한 과점주주가 되었음을 전제로 구 지방세법(2016. 12. 27. 법률 제14474호로 개정되기 전의 것) 제7조 제5항에 따라 丁 회사의 부동산을 취득한 것으로 보고 관할구청장이 甲 회사에 취득세 등을 부과한 사안에서, 丙 등은 甲 회사의 임원인 乙의 배우자와 자녀들이므로 乙과 생계를 함께한다면, ‘甲 회사의 임원과 생계를 함께하는 친족’으로서 구 지방세기본법 제2조 제1항 제34호 (나)목, 구 지방세기본법 시행령(2017. 3. 27. 대통령령 제27958호로 전부 개정되기 전의 것) 제2조의2 제2항 제3호에 따라 甲 회사의 특수관계인에 해당할 수 있고, 丙 등이 甲 회사의 특수관계인에 해당하면 甲 회사도 丙 등의 특수관계인으로 보아야 한다는 이유로, 甲 회사가 丙 등으로부터 丁 회사의 주식 전부를 양수하여 새로 과점주주가 되었더라도 특수관계에 있는 甲 회사와 丙 등이 소유한 총주식의 비율에 변동이 없으므로 간주취득세의 과세대상이 되지 않을 수 있다고 판시하였다.
위 대법원 2020두49324 판결은 국세기본법 시행령 제1조의2 제3항 제1호 가목과 동일하게 ‘본인이 직접 또는 그와 친족관계 또는 경제적 연관관계에 있는 자를 통하여 법인의 경영에 대하여 지배적인 영향력을 행사하고 있는 경우 그 법인’을 본인의 특수관계인으로 규정하고 있는 구 지방세기본법 시행령(2017. 3. 27. 대통령령 제27958호로 개정되기 전의 것) 제2조의2 제3항 제1호의 ‘경영지배관계’와 관련(원고회사는 丙이 친족관계인 배우자 乙을 통하여 지배하는 법인에 해당하는지 여부가 쟁점)하여 아래와 같이 판시하였다.
위 대법원 2020두49324 판결의 원심판결(서울고등법원 2020. 8. 28. 선고 2020누33673 판결)은 ‘구 지방세기본법 시행령 제2조의2 제3항 제1호는 ‘본인(A)이 직접 법인의 경영에 대하여 지배적인 영향력을 행사하는 경우’와 ‘본인이 친족관계 등에 있는 자(B)를 통하여 법인의 경영에 대하여 지배적인 영향력을 행사하는 경우’를 동등하게 열거하고 있다. 법인에 지배적인 영향력을 행사하는 주체는 어디까지나 ‘본인’(A)으로 해석되어야 하므로, 본인이 직접 영향력을 행사하지 않고 친족관계 등에 있는 자(B)를 통하여 영향력을 행사하는 경우에는 이를 본인이 직접 행사하는 것과 동등하게 평가할 수 있는 정도(본인이 친족관계 등에 있는 자의 의사결정에 영향력을 행사하여 법인의 경영에 대한 사항을 본인의 의사대로 결정할 수 있는 정도)에 이르러야 본인과 법인이 경영지배관계에 있다고 인정할 수 있을 것이다. 이러한 점에서 ‘본인(A)과 친족관계 등에 있는 자’(B)가 본인(A)의 영향 없이 독자적으로 법인에 대하여 영향력을 행사하는 경우를 의미하는 것이라고는 해석할 수 없고, 본인(A)이 단독으로는 법인에 지배적인 영향력을 행사하지 못하고 ‘본인과 친족관계 등에 있는 자’(B)와 공동으로 하여서만 그 영향력을 행사한다고 볼 수 있는 경우에도 본인과 법인이 위와 같은 경영지배관계에 있다고 해석할 수 없다.’는 취지로 판시하였고, 위 대법원 2020두49324 판결은 관련 법리에 대한 설명도 없이 ‘원심은 丙이 원고의 경영에 대하여 지배적인 영향력을 행사한 것으로 볼 수 없으므로, 丙과 원고 사이에 구 지방세기본법 제2조 제1항 제34호 (다)목의 경영지배관계가 있다고 보기 어렵다고 판단하였다. 원심판결 이유를 관련 규정과 법리에 비추어 살펴보면, 원심판결에 상고이유 주장과 같이 구 지방세기본법령에서 정한 특수관계인의 범위에 관한 법리를 오해하여 판결에 영향을 미친 잘못이 없다.’라고 판시하였다. 결론적으로 원고회사는 丙이 배우자 乙을 통하여 지배하는 법인에 해당하지 않는다는 것이다.
위 대법원 2020두49324 판결에 따르면, 본인과 특수관계가 인정되는 ‘본인이 직접 또는 그와 친족관계 또는 경제적 연관관계에 있는 자를 통하여 법인의 경영에 대하여 지배적인 영향력을 행사하고 있는 경우 그 법인’은 ‘본인이 직접 법인의 경영에 대하여 지배적인 영향력을 행사하고 있는 경우 그 법인’이거나 본인이 직접 30% 이상의 지분을 보유하고 있지 아니한 경우에는 ‘본인이 그와 친족관계 또는 경제적 연관관계에 있는 자를 통하여 법인의 경영에 대하여 지배적인 영향력을 행사하고 있는 경우 그 법인’이어야 한다는 것이고, 후자의 경우 법인에 지배적인 영향력을 행사하는 주체는 어디까지나 ‘본인’이어야 한다는 것이다. 따라서 본인과 친족관계 또는 경제적 연관관계에 있는 자가 본인과 공동으로 또는 본인과는 관계 없이 독자적으로 법인에 지배적인 영향력을 행사하는 경우에는 후자의 특수관계가 성립하지 않는다는 것이다.
위와 같은 해석은 구 지방세기본법 시행령 제2조의2 제3항 제1호의 문언해석으로는 일응 타당하다고 할 수 있다. 그러나 아래와 같은 점들을 고려하면 위 대법원 2020두49324 판결은 다시 생각해 볼 필요가 있다.
가) 조세법률주의의 원칙상 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석하여야 하고 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 않지만, 법규 상호 간의 해석을 통하여 그 의미를 명백히 할 필요가 있는 경우에는 조세법률주의가 지향하는 법적 안정성 및 예측가능성을 해치지 않는 범위 내에서 입법 취지 및 목적 등을 고려한 합목적적 해석을 하는 것이 불가피하다(대법원 2008. 2. 15. 선고 2007두4438 판결, 대법원 2017. 10. 12. 선고 2016다212722 판결 등 참조).
나) ‘경영지배관계’관련 규정은 문언상 모순이 있다. 아래 표에서 보는 바와 같이 본인이 법인인 경우의 특수관계인 ‘경영지배관계’에 대하여 구 지방세기본법 시행령 제2조의2 제3항 제2호는 국세기본법 시행령 제1조의2 제3항 제2호 중 가목과 나목만을 문언 그대로 가져와 규정하고, 이유를 알 수 없지만 다목과 라목은 규정하고 있지 않아 ‘경영지배관계’를 국세기본법 시행령과 다르게 규정하고 있었다. 3
문언으로만 보면, 구 지방세기본법 시행령 제2조의2 제3항 제2호 가목은 본인인 법인이 지배적인 영향력을 받는 경우(수동)이고, 같은 호 나목은 본인인 법인이 지배적인 영향력을 행사하는 경우(능동)이다. 그런데 위 나목은 “본인이 … 가목의 관계에 있는 자를 통하여 어느 법인의 경영에 대하여 지배적인 영향력을 행사하고 있는 경우 그 법인”이라고 규정하고 있다. 여기에서 “가목의 관계에 있는 자”란 본인인 법인의 경영에 대하여 지배적인 영향력을 행사하는 자라는 점에서 “…를 통하여”의 의미를 위 대법원 2020두49324 판결의 원심과 같이 해석하면, ‘지배적인 영향력을 행사당하는 객체인 본인인 법인’이 역으로 본인에 대해 지배적인 영향력을 행사하는 개인이나 법인을 지배한다는 것(즉, 피지배자가 지배자를 통하여 제3자를 지배한다는 것이 됨)이 되어 위 나목의 “가목의 관계에 있는 자를 통하여” 부분은 논리적으로 위 가목과 양립할 수 없다.
이와 같이 구 지방세기본법 시행령 제2조의2 제3항 제2호 가목과 나목(국세기본법 시행령 제1조의2 제3항 제2호 가목과 나목도 동일하다)은 문언대로 해석하면 서로 모순이 발생한다. 즉, 구 지방세기본법 시행령 제2조의2 제3항 제2호 각 목은 위 대법원 2020두49324 판결의 원심에 의하든, 피고들 주장(지배적인 영향력을 행사하는 주체에는 본인인 법인 뿐만 아니라, 그 상대방도 포함된다는 주장)에 의하든 관련 규정의 해석상 모순되는 문제가 있다. 위 대법원 2020두49324 판결의 원심과 같은 해석은 구 지방세기본법 시행령 제2조의2 제3항 제2호 가목과 나목이 충돌한다는 점에서 더 문제가 있다.
다) 구 지방세기본법 시행령 제2조의2 제3항은 국세기본법 시행령 제1조의2 제3항과 마찬가지로 간접지배관계(A가 B를 통하여 C를 지배하는 관계)를 특수관계로 규정하고 있다. 구 지방세기본법 시행령 제2조의2 제3항 제2호를 위 대법원 2020두49324 판결의 원심과 같이 본인이 직접 영향력을 행사하지 않고 친족관계 등에 있는 자(B)를 통하여 영향력을 행사하는 경우에는 이를 본인이 직접 행사하는 것과 동등하게 평가할 수 있는 정도(본인이 친족관계 등에 있는 자의 의사결정에 영향력을 행사하여 법인의 경영에 대한 사항을 본인의 의사대로 결정할 수 있는 정도)에 이르러야 본인과 법인이 경영지배관계에 있다고 인정할 수 있다고 해석한다면, 과연 위 제2호 중 “통하여” 부분을 적용하여 특수관계를 인정할 수 있는 사례가 있을까? 위 해석과 같이 되려면 B는 단순한 도구에 불과해야 한다. 명의신탁 주식이 아닌 이상 현실적으로 주주가 아닌 자(본인, A)가 대주주(B)에게 본인(A)의 의사대로 의결권을 행사하도록 영향력을 행사할 수 있는 경우가 있을지 의문이다. 명의신탁 주식의 명의수탁자가 아니라면 실제 주주 중 어느 누가 자신의 의사가 아니라 제3자의 도구가 되어 그의 의사대로 주주권을 행사할 것인가?
국세기본법 시행령 제1조의2 제3항 제2호 다목은 여기에서 한발 더 나아가 이중의 간접지배관계(“나목의 관계에 있는 자를 통하여” 부분. 예를 들면, 위 제2호 나목에서의 A를 통하여 C를 지배하는 관계)를 특수관계로 규정하고 있다. 이러한 이중의 간접지배관계는 해석상으로도 성립하기 어렵고 현실적으로도 존재하기 어려울 것으로 보인다. “나목의 관계에 있는 자”란 B를 도구로 하여 C를 간접지배하는 자인 A를 의미하는데, 위 다목 중 “나목의 관계에 있는 자를 통하여” 부분이 성립하려면 지배적 영향력 행사의 주체인 제3자가 위 나목에서의 A를 도구로 사용하여 C를 지배해야 한다. 이와 같이 위 다목의 특수관계가 인정되려면 위 나목에서의 A는 제3자의 도구가 되어야 하므로 독자적으로 C를 간접지배하는 자가 되어서는 안된다. 만약 A가 독자적으로 C를 간접지배하는 자가 되면 위 다목 중 “나목의 관계에 있는 자를 통하여” 부분의 지배관계는 성립할 수 없다. 이런 점에서 위 다목 중 “나목의 관계에 있는 자를 통하여” 부분은 그 자체로 모순이다.
라) 본인(A)과 그의 특수관계인 중 누가 법인의 경영에 대하여 지배적 영향력을 행사하든 일단의 특수관계인 집단이 지배적 영향력을 행사하는 것이므로, ① 본인(A)이 그 행사 주체가 되는 경우, ② 본인(A)과 친족관계 또는 경제적 연관관계에 있는 자가 공동으로 지배적인 영향력을 행사하는 경우, ③ 본인(A)의 친족 또는 본인(A)과 경제적 연관관계에 있는 자가 독자적으로 지배적인 영향력을 행사하는 주체가 되는 경우를 달리 볼 이유는 없다. 이와 같은 취지에서 국세기본법 시행령 제1조의2 제1항은 일정 범위 내에 있는 친족간, 같은 조 제2항은 일정한 경제적 연관관계에 있는 자간, 같은 조 제3항 제2호 라목은 동일인이 지배하는 기업집단 소속 구성원들 상호간에 특수관계를 인정하고 있다. 4 즉, 친족관계나 경제적 연관관계 등 일정한 관계에 있는 일단의 특수관계 집단에 대해서는 특별히 서로 이해관계가 충돌하는 사정이 없는 한 그러한 관계가 있는 사실만으로 특수관계를 인정할 필요가 있다.
마) 위와 같은 점들을 종합하여 보면, 구 지방세기본법 시행령 제2조의2 제3항 제2호 각 목은 지배적 영향력 행사의 주체를 일단의 특수관계인 집단으로 보아 그 주체를 본인(A)으로 한정하지 않고, 본인(A)이든 ‘본인과 친족관계 등에 있는 자’(B)이든, 그리고 본인(A)이 단독으로 행사하든 ‘본인과 친족관계 등에 있는 자’(B)와 공동으로 지배적인 영향력을 행사하든 본인과 그 해당 법인이 경영지배관계에 있다고 함이 합목적적 해석에 부합한다. 현행 국세기본법 시행령 제1조의2 제3항과 현행 지방세기본법 시행령(2024. 7. 9. 대통령령 제34683호로 개정된 것) 제2조 제3항은 이와 같은 내용으로 개정할 필요가 있다.
국세 관련 법령이나 지방세 관련 법령에서 ‘특수관계’는 납세의무의 존부나 범위를 결정하는 매우 중요한 쟁점이다. 구 지방세기본법 시행령 제2조의2 제3항 제2호 가목과 나목은 ‘특수관계’의 판단기준인 ‘경영지배관계’를 규정하고 있는데, 국세기본법 시행령 제1조의2 제3항 제2호 가목 및 나목과 동일한 문언으로 규정하고 있다. 따라서 그 해석은 양 법령에 동일하게 적용된다는 점에서 매우 중요하다. 그러나 위 대법원 2020두49324 판결은 이에 관한 법리를 밝히지 아니한 채 ‘경영지배관계’에 관한 규정인 구 지방세기본법 시행령 제2조의2 제3항 제2호 가목과 나목에서 지배적 영향력을 행사하는 주체를 본인인 법인으로 한정한다는 원심 판결을 확정함으로써 묵시적으로 원심과 동일한 입장임을 확인해 주었다. 명확한 해석이 필요한 법률적 쟁점에 대하여 위 대법원 2020두49324 판결이 구체적인 판단을 하지 아니한 점은 아쉽다.
다. 대상 판결의 의의
대상 판결은 국세기본법 시행령 제1조의2 제3항 제1호 가목의 특수관계인 ‘본인이 직접 또는 그와 친족관계 또는 경제적 연관관계에 있는 자를 통하여 법인의 경영에 대하여 지배적인 영향력을 행사하고 있는 경우 그 법인’과 관련하여, 개인인 본인은 직접 출자하지 아니한 채 그와 국세기본법 시행령상의 친족관계 또는 경제적 연관관계에 있는 자가 법인의 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 30 이상을 출자한 경우 그 법인을 ‘본인과 경영지배관계에 있는 특수관계인’으로 인정하기 위해서는 본인이 해당 법인의 경영에 대하여 지배적인 영향력을 행사하는 관계에 있어야만 해당 법인을 본인의 특수관계인으로 인정할 수 있다는 법리를 처음으로 밝혔다는 점에서는 의미가 있다.
그러나 대상 판결은 본인은 직접 출자하지 아니한 채 그와 국세기본법 시행령상의 친족관계 또는 경제적 연관관계에 있는 자만이 법인의 발행주식총수 30% 이상을 출자한 경우, 본인이 법인의 경영에 대하여 지배적인 영향력을 행사하는 관계에 있는지 여부를 판단하는 구체적인 기준을 제시하지 못하고 있다는 점에서 문제가 있다. 만약 대상 판결이 밝힌 ‘본인이 해당 법인의 경영에 대하여 지배적인 영향력을 행사하는 관계에 있어야만’부분을 대법원 2021. 5. 7. 선고 2020두49324 판결의 원심 판결과 같이 ‘본인이 직접 영향력을 행사하지 않고 친족관계 등에 있는 자(B)를 통하여 영향력을 행사하는 경우에는 이를 본인이 직접 행사하는 것과 동등하게 평가할 수 있는 정도(본인이 친족관계 등에 있는 자의 의사결정에 영향력을 행사하여 법인의 경영에 대한 사항을 본인의 의사대로 결정할 수 있는 정도)에 이르러야 본인과 법인이 경영지배관계에 있다고 인정할 수 있다.’는 의미로 해석한다면, 현실적으로 국세기본법 시행령 제1조의2 제3항 중 “통하여” 부분을 적용할 수 있는 경우가 있을지 의문이다. 대상 판결에 대해서도 위 나.항에서 본 바와 동일한 문제점이 있다는 점에서 국세기본법 시행령 제1조의2 제3항의 개선이 필요하다.
대상 판결은 본인은 직접 출자하지 아니한 채 그와 친족관계 또는 경제적 연관관계에 있는 자만이 법인의 발행주식총수 30% 이상을 출자한 경우, 본인이 법인의 경영에 대하여 지배적인 영향력을 행사하는 관계에 있어야만 해당 법인을 본인의 특수관계인으로 인정할 수 있는지 여부에 관하여 선행판결인 위 대법원 2020두49324 판결과 동일한 결론을 내리면서도 이를 원용하지 아니하였는데, 이는 위 대법원 2020두49324 판결이 위 쟁점에 대해 아무런 이유를 제시하지 아니하여 원용할 법리가 없었기 때문으로 보인다.
- 제92조(양도소득과세표준의 계산)
① 거주자의 양도소득에 대한 과세표준(이하 "양도소득과세표준"이라 한다)은 종합소득 및 퇴직소득에 대한 과세표준과 구분하여 계산한다.
② 양도소득과세표준은 제94조부터 제99조까지, 제99조의2, 제100조부터 제102조까지 및 제118조에 따라 계산한 양도소득금액에서 제103조에 따른 양도소득 기본공제를 한 금액으로 한다. - 양도가액 490,000,000원 ÷ 시가 628,071,250원 × 100 = 78.01%
-
-
-
- 대통령령 제33327호로 개정된 현행 지방세기본법 시행령 제2조 제3항 제2호는 국세기본법 시행령 제1조의2 제3항 제2호의 다목, 라목과 동일한 내용을 신설하여 이때부터 본인이 법인인 경우의 특수관계를 국세기본법 시행령과 통일시켰다.
-
-
- 「독점규제 및 공정거래에 관한 법률」에 따른 기업집단은 동일인이 사업내용을 지배하는 회사의 집단을 말한다(독점규제 및 공정거래에 관한 법률 제2조 제11호, 같은 법 시행령 제4조).
