I. 취지
지역주택조합으로 소유권을 이전하였으나 신탁등기를 마치지 않은 신탁 미등기 부동산의 경우 종합부동산세 납세의무자는 수탁자인 지역주택조합이 되고, 이때 과세표준은 지주조합원 출자주택의 경우 조합원별로 분할하여 산정하고, 일반조합원의 분담금으로 매수한 주택의 경우 조합이 단일 납세의무자로서 합산 산정해야 함.
II. 사안의 개요
청구인은 2020. 8. 21. 주택법 제11조 제1항에 따라 설립인가를 받은 지역주택조합으로, 2020. 6. ~ 2021. 5. 사이 여수시 소재 A아파트 739건(이하 “쟁점주택”)을 청구인 명의로 소유권 이전. 쟁점주택 중 청구인이 조합규약 및 조합원 가입계약서에 따라 지주조합원들로서 출자받은 주택(이하 “지주조합원 출자주택”)은 390건이고, 청구인이 일반조합원들이 납입한 분담금 등으로 매수한 사업부지 내 주택(이하 “금전매수주택”)은 349건임.
처분청은 2021. 6. 1. 기준일 현재 청구인이 쟁점주택을 전부 보유한 것으로 보아, 쟁점 주택의 공시가격을 모두 합산하여 과세표준을 산정하고 3주택 이상 중과세율(6%)을 적용하여 종합부동산세를 결정·고지함.
III. 결정의 요지
1. 쟁점 주택이 신탁재산에 해당하는지 여부
처분청은 과세기준일(2021. 6. 1.) 현재 쟁점 주택은 매매를 원인으로 소유권이 이전되었고 신탁등기되어 있지 않아 신탁재산에 해당하지 않는다고 주장하나, 신탁법 제3조, 제4조에 따르면 위탁자와 수탁자 간의 계약으로써 신탁을 설정할 수 있고 신탁등기는 대항요건에 불과하므로 위탁자와 수탁자가 특정재산에 대해 신탁계약을 체결하면 신탁등기를 마치지 않았다 하더라도 신탁관계가 성립함. 조합규약, 조합가입계약, 신탁계약 체결 사실 등을 고려하면, 쟁점주택은 조합원(위탁자)이 조합(수탁자)에게 신탁한 재산으로 인정됨.
2. 수탁자의 명의로 등기 또는 등록이 마쳐지지 아니한 신탁재산인 부동산에 대한 종합부동산세 납세의무자
종합부동산세법 제7조 제1항에 따르면 과세기준일 현재 주택 등 재산을 사실상 소유하고 있는 자는 종합부동산세를 납부할 의무가 있다고 되어 있고, 제2항에 따르면 신탁법 제2조에 따른 수탁자의 명의로 등기 또는 등록된 신탁재산으로서 주택의 경우에는 제1항에도 불구하고 같은 조에 따른 위탁자(주택법 제2조 제11호 가목에 따른 지역주택조합 및 같은 호 나목에 따른 직장주택조합이 조합원이 납부한 금전으로 매수하여 소유하고 있는 신탁주택의 경우에는 해당 지역주택조합 및 직장주택조합을 말한다)가 종합부동산세를 납부할 의무가 있는데 이 경우 위탁자가 신탁주택을 소유한 것으로 간주됨.
그런데, 수탁자의 명의로 등기 또는 등록이 마쳐지지 아니한 신탁재산인 부동산(이하 “신탁 미등기 부동산”)의 경우에는 「종합부동산세법」 제7조 제2항이 적용되지 않고 제1항이 적용되어 신탁 미등기 부동산을 사실상 소유하고 있는 자가 종합부동산세를 납부할 의무가 있는바, 「신탁법」상 신탁계약이 이루어져 수탁자 앞으로 부동산의 소유권이전등기가 마쳐지면 대내외적으로 그 소유권이 수탁자에게 완전히 이전되어 수탁자는 신탁의 목적에 따라 신탁재산인 부동산을 관리처분할 수 있는 권능을 갖게 되고 수탁자는 신탁의 목적의 범위 내에서 신탁재산을 관리 처분하여야 하는 신탁계약상의 의무만을 부담하며 위탁자와의 내부관계에 있어서 부동산의 소유권이 위탁자에게 유보되어 있는 것이 아니므로, 신탁 미등기부동산의 사실상의 소유자는 수탁자로 보아야 하고 이에 따라 수탁자가 신탁미등기 부동산에 대해 종합부동산세를 납부할 의무가 있다고 보아야 함(대법원 2014. 11. 27. 선고, 2012두26852 판결 참조).
3. 쟁점 주택의 종합부동산세 과세표준을 위탁자인 조합원별로 산정하여야 하는지 여부
구 「지방세법」(2020. 12. 29. 법률 제17769호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제107조 제1항 제3호에서 「신탁법」에 따라 수탁자 명의로 등기ㆍ등록된 신탁재산의 경우 조합원으로부터 출자받은 부동산과 조합원이 납부한 금전으로 매수한 부동산을 구별하지 않고 위탁자별로 구분된 재산에 대해서는 수탁자를 납세의무자로 보되 각각 다른 납세의무자로 본다고 규정하여 위탁자별로 과세표준을 산정하도록 하였으나, 조합이 조합원이 납부한 금전으로 매수한 부동산의 경우 조합원별 납부액 등 지분 비중이 각기 상이하고 조합원의 가입ㆍ탈퇴가 빈번하여 조합원별로 일일이 재산세를 산정하기 어려워 과세업무에 비효율이 발생함에 따라 이에 이를 개선ㆍ보완하기 위하여 2020. 12. 29. 법률 제17760호로 「종합부동산세법」 제7조 제2항과 법률 제17769호로 「지방세법」 제107조 제2항 제5호를 각각 개정하면서 수탁자의 명의로 등기 또는 등록된 신탁재산의 경우 위탁자가 납세의무자이나 예외적으로 ‘지역주택조합 등이 조합원이 납부한 금전으로 매수하여 소유하고 있는 신탁재산’에 대해서는 수탁자인 조합이 납세의무자라는 규정을 신설하였고 ‘위탁자별로 구분된 신탁재산에 대해서는 그 수탁자를 납세의무자로 보되 이 경우 위탁자별로 구분된 재산에 대한 납세의무자는 각각 다른 납세의무자로 본다는 규정’(구 「지방세법」 제107조 제1항 제3호)을 삭제함.
이와 같은 「종합부동산세법」과 「지방세법」 관련 규정의 개정 취지 및 내용 등을 고려할 때 조합원들로부터 출자받은 부동산과 같이 위탁자별로 구분되나 신탁등기가 마쳐지지 않은 신탁주택에 대해서는 그 수탁자를 납세의무자로 보되, 위탁자별로 각각 다른 납세의무자로 보게 되므로 과세표준의 분할 산정이 가능하다고 볼 수 있으나, 조합원이 납부한 금전으로 매수하여 소유하고 있으나 신탁등기가 마쳐지지 않은 신탁주택에 대해서는 위탁자인 조합원별로 구분하지 않고 그 재산세 과세표준을 합산하여 종합부동산세 과세표준을 산정하여야 한다고 보는 것이 타당함.
따라서 쟁점주택 중 지주조합원 출자주택(390건)은 조합원별로 구분하여 종합부동산세 과세표준을 산정하는 것이 타당하고, 금전매수주택(349건)의 경우에는 조합원별로 구분하지 않고 합산하여 종합부동산세 과세표준을 산정하는 것이 타당함.
IV. Note
지역주택조합으로 신탁등기가 마쳐진 신탁주택의 경우, 2020. 12. 29. 개정된 「종합부동산세법」 제7조 제2항이 적용됨에 따라 종합부동산세 납세의무자가 위탁자인 조합원들이고, 다만 조합원이 납부한 금전으로 매수하여 소유하고 있는 신탁주택(금전매수주택)의 경우 납세의무자를 지역주택조합으로 한다는 점이 법령상 명확해졌습니다.
반면 지역주택조합으로 신탁등기를 마치지 않은 신탁 미등기 부동산의 경우, 「종합부동산세법」 제7조 제2항이 적용되지 않아 종합부동산세 납세의무자가 누구인지 및 종합부동산세 과세표준을 조합원별로 개별 산정해야 하는지, 아니면 조합 전체를 하나의 납세의무자로 보아 합산 산정해야 하는지에 대하여 명시적인 근거를 찾아볼 수 없는바, 본 결정은 지역주택조합의 신탁 미등기 부동산에 대한 종합부동산세 과세방식을 세부적으로 구분한 판단이라는 점에서 의미가 있습니다.
첫째, 신탁 미등기 부동산의 경우에는 「종합부동산세법」 제7조 제2항이 적용되지 않고 제1항이 적용되어 신탁 미등기 부동산을 사실상 소유하고 있는 자인 수탁자, 즉 지역주택조합이 종합부동산세 납세의무자가 된다는 점을 확인하였습니다. 이는 신탁 부동산의 경우 위탁자가 종합부동산세의 납세의무자가 되는 점과 구별됩니다.
둘째, 신탁 미등기 부동산 중 조합원 출자주택은 위탁자의 독립된 신탁재산임을 확인하고, ‘위탁자별로 구분된 신탁재산에 대해서는 그 수탁자를 납세의무자로 보되 이 경우 위탁자별로 구분된 재산에 대한 납세의무자는 각각 다른 납세의무자로 본다는 구 「지방세법」 제107조 제1항 제3호가 삭제되었음에도 불구하고 과세표준을 조합원별로 분할 산정하여야 한다는 점을 재확인하였습니다.
셋째, 신탁 미등기 부동산 중 금전매수주택은 지역주택조합 단일 과세를 인정하였습니다. 이는 종합부동산세법 제7조 제1항, 구 지방세법 제107조 제1항에 따라 사실상 소유자인 지역주택조합이 종합부동산세 납세의무자인데, 종합부동산세를 과세함에 있어 조합원별로 구분하여 과세표준을 산정하여야 할 법적근거가 없다는 점과 함께, 금전매수주택의 경우 위탁자별 지분 산정이 곤란한 행정 효율성 문제도 고려된 것으로 보입니다. 이는 신탁 부동산의 경우에 금전매수주택에 관한 납세의무자는 지역주택조합이 되는 점과 동일합니다.
그러나 신탁법상 신탁재산은 강제집행이 원칙적으로 금지되고(제22조 제1항), 파산재단에서 제외되며(제24조), 수탁자의 고유재산과 구별하여 관리되어야 하는바(제37조), 금전매수주택 또한 수탁자의 고유재산으로부터 독립되어 있고, 위탁자별로도 각각 독립된 자산이므로 실질과세원칙에 따르면 위탁자별로 구분하여 종합부동산세를 산정해야 한다고 볼 여지가 있습니다. 또한, 종합부동산세법의 입법 목적이 고액 보유자 중심의 과세임을 고려하면, 신탁재산인 부동산은 위탁자인 조합원별로 명확히 나누어지는 재산인바, 조합원별로 과세표준을 나누어 종합부동산세액을 계산하는 것이 조세형평에 더욱 부합할 것으로 생각됩니다.
